新兴软件服务模式中的税收收入性质界定及协定适用问题美国§1.86118条款的借鉴会计审计第一门户

作为金山软件的税务顾问,记得两年前他们曾咨询过我关于从美国取得的一笔软件销售收入如何适用中美协定的税收待遇问题。近年来,软件的销售和服务模式不断创新发展,从原来传统的软件产品销售,到软件开发、服务以及各种云服务中的IaaS、PaaS、SaaS等。各种新兴的软件服务模式的出现对税务机关的征税行为带来了很多的挑战:

(1)在非贸付汇领域,软件收入究竟应该界定为何种性质收入,如何征收所得税;

(2)在税收协定适用领域,如何正确界定各种软件服务模式下的收入性质,从而正确地适用协定条款享受协定待遇;

(3)在增值税领域,如何区分软件收入是使用17%的税率还是6%的税率征税。

早在1996年,美国税务局就着手起草了关于软件收入所得税征税的规定,这个规定最终在1998年正式出台(Treas.Reg.§1.861-18the“SoftwareRegulations”)。当年美国税务局出台这个规定时,马克·艾略特·扎克伯格才14岁。当时,互联网下载1GB的文件还需要48小时。但是,美国基于当时互联网背景下出台的关于软件收入的所得税处理规定,从现在来看,还是非常具有前瞻性和指导意义的。

一、软件收入所得税征税规定的总体思路

实际上,在美国的这个规定中,对于各种模式下的软件收入在所得税征税时,遵循的就是这个思路,首先对各种模式的软件服务进行收入性质的界定,界定了收入的性质后,对应到美国所得税法中的所得类型,界定了所得类型后,那各种类型的所得的境内外划分以及税收协定适用问题则属于税法内部的问题了。

二、各种模式软件服务的收入种类界定

根据Treas.Reg.§1.861-18,美国税务局将软件服务的收入界定为如下几大类:

2、软件产品转让收入(Atransferofpyrightedarticle)

根据具体的合同义务不同,软件转让收入可分为软件销售货物所得和软件产品租金所得。

3、软件服务收入

这里面包括对软件程序进行开发、升级、修改的服务性收入。

4、非专利技术转让收入

这里指通过软件的形式转让非专利技术使用权的收入。

当然如果纳税人在一个转让服务合同中同时包含如上几种收入,税务机关在征税时需要对这些不同类型的收入进行区分后分别处理。

因此,这里我们可以把美国税务局关于软件收入的性质界定总结如下:

注:软件产品的租赁收入,即美国税法中界定的租金所得,究竟属于营业利润,还是属于特许权使用费,各个国家可能有不同的界定。著名的泛美卫星案就是涉及这个方面的争议。但是,根据我国《企业所得税法实施条例》的规定:企业所得税法第六条第(六)项所称租金收入,是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。因此美国税法中界定的软件产品的租赁收入,不属于我国税法的租金收入,因为我国税法租金收入不包括无形资产。因此,这里我国可能会将其界定为营业利润,界定为特许权使用费也有争议。

这里,涉及到几个专业术语的界定:

1、有权复制软件产品用于公开销售或转让软件的所有权;

3、有权在公开场合公开播映(publicperformance)软件(类似于在公开场合播放电影、音乐的权利);

4、有权在公开场合展示软件(pubilclydisplay)。

虽然美国税法中给了很多严格的定义的界定,但是美国税法好的地方在于,一个规定中往往有一系列的案例来帮助大家掌握这些原则性的规定。中国目前的总局公告解读和美国的税收文件比起来就要查很多,解读的目的就是要帮助大家理解文件的原则性规定,尽量消除税法理解的模糊地带,增加执法的确定性。这些案例值得我们借鉴。下面,我们就通过介绍这些案例来进行分析。

案例一

(1)事实描述

(2)分析

案例二

微软公司只是改变了软件产品的销售方式,原来是通过光盘进行的销售,现在是通过在线方式进行销售,实质还是一样。因此,微软公司取得的仍然是软件销售货物所得,在所得税上应界定为销售货物所得处理。

案例三

所有情况和案例一类似,但是微软采用了另外一种方式销售Windows操作系统。客户通过支付M金额取得了该软件一个月的使用权,一个月到期后软件自动锁定(作废)。客户必须重新和微软公司达成新的合同才能继续使用软件。

不同于案例一和二,在这个案例中,微软只是给了客户一个月的使用权,客户并没有取得软件产品的永久所有权。因此,在这种情况下,我们认为微软公司取得的M金额的收入仍然是转让产品的转让收入,不过在美国所得税中,这笔收入是界定为租金所得(rentalinme)。

案例四

案例五

案例六

微软公司决定许可京东在中国通过网络在线销售office软件,微软给予京东1000个key并按照每个key收费。京东最终只能销售1000套软件

这个案例就不同于案例五,微软公司并没有授予京东无限制的复制office软件再销售的权利。只是给予了京东1000个key。京东取得这1000个key后原则上既可以自己使用也可以再公开销售。因此,微软取得这笔收入还是属于软件产品销售收入,在所得税上属于商品销售所得。

案例七

和案例五有点不同,微软给了联想100万份Windows10安装光盘,销售的方式仍然采用拆封许可(shrinkwraplicense)联想可以将这些光盘安装在其销售的100万台电脑上。

这种情况下,微软取得的收入就属于软件产品的销售收入,所得的性质就属于商品销售所得。

案例八

美国的A公司将一张装有软件的光盘销售给E公司,允许E公司将软件安装在50台个人工作站使用。这个收费是一次性的。超过50台后,E公司如果还需要使用,仍然要再按安装台数支付一次性费用。但是,A公司不允许E公司转售该软件,只能自己使用。

这种情况下,E公司在支付一次性费用后实际取得了该软件产品的所有权。因此,美国A公司在这种情况下取得的收入仍然是软件产品的销售收入,在所得税上应属于商品销售所得。

案例九

大部分事实和案例八类似,只不过E公司是将A公司软件放在其内部局域网的工作站中,允许E公司的职员通过内部局域网使用该软件,不过该软件限制同时在线使用人数,即同时只能由50人在线使用。

案例十

微软通过在线方式销售Office365软件,但微软是按年收取客户软件费用,客户每年支付99元的费用就可以使用软件,同时免费享受该软件的在线升级服务。但是,如果1年后客户不续费,客户就不能再使用该软件。

案例十一

A软件公司销售软件给B公司,B公司按月支付使用费给A公司。但是A公司的软件会定期更新,按照软件销售合同约定,当新的软件版本出现后,B公司必须下载新的软件版本,同时新软件版本自动覆盖老的软件版本。如果B公司在按月付费的某个月份到期后不再续费,再合同终止,B客户不能再保留任何软件进行使用。

这种情况下,A公司取得的仍然属于软件产品转让所得。但是,进一步分析合同,B公司同样没有取得该软件的永久使用权,因为如果其不再付费,后期不仅不能更新软件,连原先软件也不能再使用。根据美国税法,这种收入属于软件产品的租赁收入,在所得税上属于租金所得。

案例十二

其他的事实和案例十一一样,A公司出现新的软件版本后,B下载仍然要覆盖原来老版本软件,只是A公司允许B公司再不在续费后可以保留最新的一个版本软件一直使用。

这种情况下,A软件公司取得的收入仍然属于软件产品转让收入,但根据合同权利义务分析,这种情况下A公司取得的收入在美国税法中就界定为软件产品销售收入,在所得税上属于商品销售所得。

案例十三

A公司销售软件给B公司使用,但是为了使该软件更能适用于B公司,A公司允许B公司可以优化修改该软件的部分功能

案例十四

案例十五

A公司掌握了一项非专利技术,能够提供某设备的运行效率和节能效果。B公司希望得到这项技术,因此A公司将该项非专利技术编译成软件,将该软件安装在B公司的设备中,并同时向B公司收费。

此时,A公司取得的通过软件转让非专利技术的收入,在所得税上就属于特许权使用费所得。

案例十六

A软件公司销售一款开发工具软件给B公司,B公司支付一次性费用。B公司可以用该软件提供的各种模块化的开发工具再开发新的软件用于自用或销售。

这种情况下,我们认为A公司取得的应该是软件产品转让收入,由于B是一次性付费取得开发软件的永久使用权,因此A公司取得的收入,在所得税上应界定为商品销售所得。

案例十七

A公司将一款开发工具软件销售给B公司,这里A公司不仅把编译器给B公司,同时把开发软件的源程序代码也开放给B公司,A公司允许B公司在发现源代码有错误时可以修改源代码,同时B公司修改后必须将源代码进行编译。A公司不允许B公司将修改编译后的源代码用于其他公共用途,只能自用。

在这种情况下,A公司仍然是软件产品的所有者。A公司给B公司的收入属于转让软件产品收入,在所得税上属于商品销售所得。

案例十八

某交易行情软件公司给券商销售行情交易软件,券商购买这些交易软件支付一次性费用后自己购买服务器安装使用。

这种情况下,行情交易软件公司取得的收入就属于软件产品销售收入,在所得税上应界定为商品销售所得。

案例十九

情况和案例十八一样,券商发现行情交易软件需要购买价格高昂的服务器,会产生很多的资源浪费。因此,某交易行情软件公司提供了云服务,即不再是销售行情交易软件给券商,而是把软件放在云端,券商直接通过云端服务器使用行情交易软件,并按成交金额支付使用费。

总体来看,相对于OECD协定范本的解释,美国联邦所得税中对于软件产品的征税规定更加地详尽,但是否案例的界定全部合理,我们认为各个国家可能还会有自己不同的意见,这个就和著名的泛美卫星税案一样,美国认为卫星的频道租赁收入属于营业利润,而中国认为属于租金所得适用特许权使用费一样。不过,的确在现在软件服务模式不断创新的当下,我们对于软件产品收入性质的界定研究越来越重要,特别是在跨境软件服务收费中,这个直接影响到税收协定的适用问题。

但回到国内增值税领域,现在软件的收入究竟是按17%征税还是6%征税就更是一个现实中的难题了。其实个人建议,在增值税上还是取消软件产品17%增值税即征即退的政策,全部统一到6%,可能比界定区分软件产品收入和软件服务收入要效率更高,争议更小。本身软件产品17%的即征即退运行成本和避税监管都是一个大麻烦。如果暂时不能取消,界定所得税的界定方法也是一条路径选择。此时,建议对于转让软件产品收入中的租金收入,就是那种按年收费的软件产品收费还是按照17%征收增值税更合适一些。

THE END
1.软件业务收入达3.8万亿元据新华社北京6月10日电 工业和信息化部近日发布数据显示,1至4月,中国软件和信息技术服务业运行态势平稳,软件业务收入3.8万亿元,同比增长11.6%。 值得一提的是,行业利润总额增速明显。1至4月,软件业利润总额4314亿元,同比增长14.3%。1至4月,软件产品收入9127亿元,同比增长8.7%,占全行业收入的比重为24.1%。 http://paper.people.com.cn/rmrbhwb/html/2024-06/11/content_26062797.htm
2.软件业务收入包括什么软件销售收入指销售自有开发软件产品所获得的收入;软件技术服务收入指为客户提供软件安装、调试、培训、维护等技术服务所获得的收入;软件定制开发收入指按照客户需求,为客户量身定制软件产品所获得的收入;软件版权收入指销售软件版权或许可他人使用软件所获得的收入。这些收入构成了软件业务的主要收入来源。https://h.chanjet.com/ask/5f2d41f77824b6489f.html
3.中国信息化和软件服务全行业收入超6万亿元中工新闻中新社银川5月13日电 (于翔 李佩珊)5月13日,中国信息化和软件服务业工作座谈会在宁夏银川召开。根据工业和信息化部信息化和软件服务业司提供的数据显示,2018年中国信息化和软件服务全行业完成业务收入6.3万亿元(人民币,下同),同比增长14.2%。 据了解,中国信息化和软件服务行业实现利润总额8079亿元,同比增长9.7%;https://www.workercn.cn/32843/201905/13/190513232706713.shtml
4.发布了其季度财报,除了iPhone和可穿戴收入下滑,其余都有所增加,表四、软件服务:营收继续创新高 本季度苹果软件服务收入242.13亿美元,同比增长14.1%,继续创历史新高,毛利率高达74%。这部分越来越赚钱了,这也是苹果生态的最重要的环节,也是苹果护城河最重要的组成部分。 #苹果财报# 历史财报解读和财报数据大家可以看下我之前的财报解读如下: https://xueqiu.com/3790191016/299747923
5.目前我国软件和信息技术服务百强企业收入占全行业比重超过40%其中,6月份完成软件业务收入1828亿元,同比增长32.9%,增速比5月份回升3.6个百分点。 上半年,信息技术咨询服务、数据处理和运营服务实现收入761和1073亿元,同比增长36.5%和34.5%,分别高出全行业7.2和5.2个百分点;嵌入式系统软件实现收入1443亿元,同比增长33.8%,增速比去年同期高14.2个百分点。软件产品和信息系统集成服务https://www.educity.cn/souti/rcr6lk8i.html
6.我国软件和信息技术服务业前两个月收入继续保持两位数增长记者从工信部了解到,今年前两个月,我国软件和信息技术服务业运行态势平稳向好,收入继续保持两位数增长,软件和信息技术服务业对国民经济的带动作用进一步凸显。 统计显示,今年1—2月份,我国软件业务收入14461亿元,同比增长11%。软件业利润总额1769亿元,同比增长12.2%。软件和信息技术服务业细分领域也呈现向好表现。软件产https://m.btime.com/item/41fena5rjf09eb9i0shfn64tm4r
7.天猫软件服务年费和软件服务费,天猫软件服务费计入什么科目天猫软件服务费属于服务收入,应当计入收入科目。具体科目可以根据公司的会计制度和财务报表要求而定,通常包括以下科目: . 服务收入 2. 其他业务收入 3. 营业收入 四、结语 天猫软件服务年费和软件服务费的会计处理和计入科目需要根据公司的具体情况而定,但是一般都遵循预付款项和服务收入的会计处理原则。在实际操作中,https://m.11467.com/product/d28100044.htm
8.四川省软件行业协会2023年,在《四川省“十四五”软件与信息服务业发展规划》《四川省软件与信息服务业三年行动计划》引领下,通过抓产业载体培育、重大项目建设、惠企政策落实、名企名品培育、开源生态建设等工作切实推动我省软件产业高质量发展。全省实现主营业务收入7381.9亿元,同比增长13.0%;其中软件业务收入5413.3亿元,同比增长13.2%,收入http://www.scsia.org/Industry_information/Industry_information_1/6906
9.小鹏汽车商业模式创新:Q1实现持续性平台和软件技术服务收入,助力从今年一季度开始,“平台和软件技术服务”的收入已开始成为小鹏汽车盈利的重要来源,这标志着小鹏汽车已发展出与传统车企不同的创新商业模式,其行业领先的技术优势不仅能通过自身品牌的销量变现,还可以通过与全球领先的品牌合作,获得更大的市场影响力和更好的财务回报。https://www.xiaopeng.com/news/company_news/5309.html
10.“躺平”的苹果,凭什么享受30倍PE?四、软件服务:再创新高 2024财年第一季度软件服务收入231亿美元,同比增长11.3%,基本符合市场一致预期(233.7亿美元)。软件业务是最稳健的部分,业务呈现持续增长的态势。在硬件端不太增长的情况下,软件服务仍有两位数增长,主要得益于单用户服务收入的提升。 https://wallstreetcn.com/articles/3707900
11.今年前5月软件业务收入33893亿同比增长22.6%信息安全产品和服务收入保持快速增长。随着《数据安全法》的出台,企业对信息安全产品和服务的需求进一步扩大,行业内生发展动力持续增强。1-5月,信息安全产品和服务共实现收入515亿元,同比增长27.6%,比1-4月回落0.8个百分点。 嵌入式系统软件收入持续平稳增长。1-5月,嵌入式系统软件实现收入2921亿元,同比增长14.4%,比https://wap.cqcb.com/shangyou_news/NewsDetail?classId=3729&newsId=4235494
12.2023年全国软件和信息技术服务业规模以上企业超3.8万家,累计完成据工信微报消息,2023年,我国软件和信息技术服务业(下称“软件业”)运行稳步向好,软件业务收入高速增长,盈利能力保持稳定,软件业务出口小幅回落。 数据显示,2023年,全国软件和信息技术服务业规模以上企业超3.8万家,累计完成软件业务收入123258亿元,同比增长13.4%,增速较上年同期提高2.2个百分点;软件业利润总额14591亿元http://money.2500sz.com/doc/2024/01/26/1060922.shtml