知识点12：收入确认与计量的五步法模型
主要命题方式：客观题和主观题均可考，考核按照五步法模型确认与计量收入。
关键要点：
（一）识别与客户订立的合同
1.收入确认的原则
2.收入确认的前提条件
（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；
（5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。
3.合同合并与合同变更
（1）合同合并的条件（下列条件之一）
（2）合同变更的情形
合同变更的会计处理流程图
二、识别合同中的单项履约义务
合同层面不可明确区分的情形：
三、确定交易价格
四、将交易价格分摊至各单项履约义务
（一）分摊方法
企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。
（二）分摊合同折扣
（三）分摊可变对价
五、履行每一单项履约义务时确认收入
（一）在某一时段内履行的履约义务收入确认条件（下列条件之一）
（二）在某一时段内履行的履约义务的收入确认方法
1.履约进度能够合理确定
企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度，以使其如实反映企业向客户转让商品的履约情况。
（1）每期收入金额的计算（倒算）
本期确认的收入金额＝合同的交易价格总额×履约进度－以前会计期间累计已确认的收入
本期结转的成本金额＝合同预计总成本×履约进度－以前会计期间累计已结转的成本
（2）建造合同收入的账务处理
1）发生合同成本
借：合同履约成本
贷：原材料、应付职工薪酬等
2）确认收入
借：合同结算
贷：主营业务收入
3）结转成本
借：主营业务成本
贷：合同履约成本
4）结算工程款
借：应收账款
贷：合同结算
5）收到工程款
借：银行存款
2.履约进度不能合理确定（成本回收法）
当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。
（三）在某一时点履行的履约义务控制权转移的判断迹象
1.企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。
2.企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。
3.企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品。
4.企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。
5.客户已接受该商品。
6.其他表明客户已取得商品控制权的迹象。
【单选题】（2018年）20×7年2月1日，甲公司与乙公司签订了一项总额为20000万元的固定造价合同，在乙公司自有土地上为乙公司建造一栋办公楼。截至20×7年12月20日止，甲公司累计已发生成本6500万元，20×7年12月25日，经协商合同双方同意变更合同范围，附加装修办公楼的服务内容，合同价格相应增加3400万元，假定上述新增合同价款不能反映装修服务的单独售价。不考虑其他因素，下列各项关于上述合同变更会计处理的表述中，正确的是（）。
A.合同变更部分作为单独合同进行会计处理
B.合同变更部分作为原合同组成部分进行会计处理
C.合同变更部分作为单项履约义务于完成装修时确认收入
D.原合同未履约部分与合同变更部分作为新合同进行会计处理
『正确答案』B
『答案解析』在合同变更日已转让商品与未转让商品之间不可明确区分的，应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分，在合同变更日重新计算履约进度，并调整当期收入和相应成本等。
A.客户已拥有该商品的法定所有权
B.客户就该商品附有现时付款义务
C.客户已接受该商品
D.客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬
『正确答案』ABCD
【计算分析题（节选）】（2018年）甲公司为一家投资控股型公司，拥有各项业务的子公司。
（1）甲公司的子公司——乙公司是一家建筑承包商，从事办公室设计和建造业务。20×7年2月1日，乙公司与戊公司签订办公室建造合同，按照戊公司的特殊约定在戊公司的土地上建造一栋办公楼。根据合同约定，建造办公楼的总价款为8000万元，款项分三次收取。分别为合同签订日、完工进度到50%、竣工日分别收取合同造价的20%、30%、50%。
该工程于20×7年2月开工，预计20×9年年底完工。乙公司预计建造总成本6500万元。截至20×7年12月31日止，累计实际发生的成本为3900万元，乙公司根据累计实际发生的成本占预计总成本的比例确定履约进度。
第一，合同均符合企业会计准则，且均经各方管理层批准。
第二，丙公司和乙公司估计，各方由于转让商品和提供服务存在的对价很可能收回。
要求：
（1）根据资料（1），判断乙企业建造办公楼属于在某一时段内履行的履约义务还是某一时点履行的履约义务，并说明理由。
（2）根据资料（1），计算20×7年乙企业的履约进度，以及确认的收入和成本。
『正确答案』
（1）属于在某一时段内履行的履约义务。理由：满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务：客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益；客户能够控制企业履约过程中在建的商品；企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。本题中，由于乙公司在戊公司的土地上建造办公楼，戊公司能够控制乙公司在建的办公楼，因此属于在某一时段内履行履约义务。
（2）20×7年的履约进度＝3900÷6500×100%＝60%
20×7年应确认的收入＝8000×60%＝4800（万元）
20×7年应确认的成本＝6500×60%＝3900（万元）
【综合题（节选）】（2018年）甲公司为境内上市公司且为增值税一般纳税人，销售货物适用的增值税率为16%。2×16年度及2×17年度，甲公司发生的有关交易或事项如下：
（1）2×16年1月1日，甲公司与乙公司签订合同约定：甲公司按照乙公司设计的图纸为乙公司建造厂房，合同价格为8000万元，建造期限为2年；厂房建造过程中，乙公司有权修改厂房设计图纸，并与甲公司重新协商设计变更后的合同价格；如果乙公司终止合同，已完成建造的厂房部分归乙公司所有，乙公司应支付已完成合同所发生的成本及合理的毛利；如果合同一方违约，违约的一方按合同价格的25%向另一方支付违约金；乙公司于合同签订日支付合同价格的20%，其余分4次平均支付，每半年支付1次，但最后1次付款于厂房建造完成并办理了竣工决算手续后支付。
2×16年2月1日起，甲公司开始履行合同义务。2×17年12月31日，厂房完成建造并办理了竣工决算手续。
甲公司A商品单独的销售价格为2240万元；B商品单独的销售价格为3360万元。
（1）根据资料（1），说明甲公司为乙公司建造厂房应采用何种方法确认收入，并陈述理由。
（1）甲公司应选择投入法确认收入。
理由：产出法是直接计量已完成的产出，一般能够客观的反映履约进度，当产出法所需的信息可能无法观察或直接获得，可采用投入法。
（2）甲公司于合同开始日应将交易价格按照A商品和B商品的单独售价比例进行分摊。
分摊至A商品的合同价格＝5000×2240/（2240＋3360）＝2000（万元）；
分摊至B商品的合同价格＝5000×3360/（2240＋3360）＝3000（万元）。
借：合同资产2320
贷：主营业务收入2000
应交税费——应交增值税（销项税额）320
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