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2024.05.25湖北
A105000《纳税调整项目明细表》
1、A105000《纳税调整项目明细表》填写什么内容？
位置和用途：A105000是纳税调整总表，用于形成A100000《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》主表中“纳税调整增加额”和“纳税调整减少额”的调整数据。
主要难点：
（1）本表集中体现了企业所得税申报中的最大难点之一——税会差异的分析、计算和填写。
2、《纳税调整项目明细表》中数据需要向哪里进行结转？
第一节收入类调整项目解析与填报实务
一、《纳税调整明细表》主表收入类填报实务分析
收入类调整项目第1行至11行中，共涉及4种表格填列方式，包括表内计算填列、关联表格填列、账簿直接填列和账簿计算填列。下面我们主要对账簿直接填列和账簿计算填列两大类表格空进行重点说明。关联表格填列和表内计算填列是直接从关联表格取数或表内自动进行计算的，我们只作简要说明。
（一）按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益填报实务及案例解析
1、长期股权投资采用权益法核算的填报实务要点
执行《企业会计准则第2号——长期股权投资》，采用权益法核算的长期股权投资的处理，因初始投资成本小于投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额不同，可能存在纳税调整事项。
（1）长期股权投资的初始投资成本小于投资应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。上述会计核算计入营业外收入的金额应进行调减，填入第5行第四列：
借：长期股权投资——成本（应享有被投资单位可辨认公允价值份额）
贷：银行存款
营业外收入（差额）
（2）初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。取得时所支付价款中包含的已宣告未发放的现金股利或债券利息，应作为应收款项；上述会计核算不存在纳税调整事项：
长期股权投资取得时：
初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认公允价值份额时
借：长期股权投资——成本
2、案例解析
本例中，应对该投资采用权益法核算。
取得投资时，A公司有关会计处理如下：
借：长期股权投资—投资成本6000万元
贷：银行存款6000万元
【案例2】假定【案例1】中取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为24000万元，A企业按持股比例30%计算确定应享有7200万元，则初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额1200万元应计入取得投资当期的营业外收入。
借：长期股权投资—投资成本7200万元
营业外收入1200万元
税务处理及纳税调整与填报：《企业所得税法实施条例》第七十一条，企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产，通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本。
3、填报实务
第一步：填写《A101010一般企业收入明细表》
第二步：填写《A105000纳税调整项目明细表》
（二）交易性金融资产初始投资调整填报实务
1、交易性金融资产取得时的会计处理
依据《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》和《企业会计准则应用指南》“1101交易性金融资产”规定，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产取得时的会计处理：
借：交易性金融资产—成本（公允价值）
投资收益（交易费用）
应收股利（已宣告但未发放的现金股利）
应收利息（已到付息期但尚未领取的债券利息）
贷：银行存款（实际支付的款项）
2、交易性金融资产取得时的税务处理
作为一项资产，取得时的税务处理，主要是指该资产计税基础的确定。
3、税会差异分析及纳税调整与所得税申报
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产取得时，会计与税务的差异体现在交易费用的处理不一致。
会计处理时，取得交易性金融资产的交易费用计入当期损益（投资收益）；税务处理上，交易费用还是计入投资资产的计税基础。
会计处理：
借：交易性金融资产—成本910000.00
投资收益6000.00
贷：银行存款916000.00
税务处理：
依据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第七十一条规定，某有限公司取得的该项投资资产的计税基础为916000.00元。
（三）公允价值变动净损益纳税调整填报实务
A105000《纳税调整项目明细表》第7行“（六）公允价值变动净损益”第1列：账载金额，填写纳税人会计核算的以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产项目，计入当期损益的公允价值变动金额；第1列<0，将绝对值填入第3列“调增金额”；若第1列≥0，填入“调减金额”。
1、税收政策
'公允价值变动损益'属于利润表账户，用于核算企业在初始确认时以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债；
采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期业务中公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。
【案例】A公司2024年1月1日购入B公司股票10万股，作为交易性金融资产核算，每股买价20元，另支付交易费用2万元。2024年12月31日，B公司股票价格为25元。2025年6月30日，A公司处置B公司股票，价格为30元。
账务处理如下：
1）购入股票环节
借：交易性金融资产—成本200万元
投资收益2万元
贷：银行存款202万元
2）24年末计价调整
借：交易性金融资产—公允价值变动50万元
贷：公允价值变动损益50万元
3）处置环节
借：银行存款300万元
贷：交易性金融资产—成本200万元
交易性金融资产—公允价值变动50万元
应交税费-应交增值税5.55万元【(300-202)/1.06*6%】
投资收益44.45万元
借：公允价值变动损益50万元
贷：投资收益50万元
税务处理如下：
税法规定，企业的各项资产以历史成本即企业取得该项资产时实际发生的支出为计税基础。那么，该股票的计税成本应为202万元，需要进行纳税调增。
2）持有期间
税法对于未实际实现的投资收益不予确认，应做纳税调减。
3）处置期间
会计确认转让收益为44.45万元，而税法上认可的转让收益为92.45万元（294.45-202），应纳税调增48万元。
2024年调增2万元，调减50万元，而2025年调增48万元，整体来看不存在差异，仅为暂时性差异。
（四）销售折扣、折让和退回的纳税调整与填报
商业折扣、现金折扣、销售折让财税处理总结
1、商业折扣
【案例A】甲公司为推销新品，与A客户签订协议约定：商品价格200元/件（含税价），当客户累计购货达到10000件时给予5%的折扣。A客户前两次累计进货9000件，都是按照正常价格支付了款项。第三次进货1000件刚好达到协议约定的门槛。甲公司按照全额开具了发票，发票价税合计金额200000元。同时，在发票备注栏注明折扣金额100000元。最终，甲公司第三次实际收款100000元。甲公司的新品税率为13%。
（1）甲公司会计处理
借：银行存款100000
主营业务收入-折扣与折让100000
贷：主营业务收入-xx商品176991.15
应交税费-应交增值税（销项税额）23008.85
（2）税务处理
由于发票开具的折扣不符合税法规定，折扣额未在金额栏填开，增值税和企业所得税均不认同该项折扣。
《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》（国税函[2010]56号）规定：纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。
（3）企业所得税申报表填报：
2、现金折扣
现金折扣，是指为督促顾客尽早付清货款而向客户提供的一种价格优惠。现金折扣的实质是企业为提前收回其卖方信贷资金而发生的代价，是一种融资性质的理财费用，因此销售折扣不得从销售额中减除，所以我国会计核算采用的总价法，在现金折扣发生时才将折扣额计入当期财务费用。现金折扣发生在销货之后。现金折扣的表示方式为:2/10，1/20，n/30(即10天内付款，货款折扣2%;20天内付款，货款折扣1%，30天内全额付款)。例如，A公司向B公司出售商品30000元，付款条件为2/10，N/60，如果B公司在10日内付款，只须付29400元，如果在60天内付款，则须付全额30000。
【案例】乙公司2024年9月1日销售一批商品，销售价格100000元（不含税价），税率13%，销售条件为2/10、1/20、n/30。买方于2024年9月9日付款，享受现金折扣2260元。
（1）销售商品时：
借：应收账款113000
贷：主营业务收入100000
应交税费-应交增值税（销项税额）13000
（2）收到货款时：
借：银行存款110740
财务费用2260
贷：应收账款113000
根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定，该现金折扣在实际发生时可以在税前扣除，因此无税会差异，不需要进行纳税调整。
3、销售折让
销售折让是指企业因出售的商品质量不符合要求，或者商品型号、款式陈旧过时等原因在售价上给予买方的减让，以保障大部分营业收入的实现，避免买方全额退货。
销售折让可能发生在企业销售收入确认之前，也可能发生在销售收入确认之后；销售折让发生时，有可能买方退还了原开具的发票而重新开具新的发票，也有可能是专门开具了红字的折让发票，也有可能是既没有重开发票也没有开红字折让发票。
【案例】丙公司2024年12月10日售出一批商品，售价100万元（不含税价），已给客户开具了发票价税合计113万元。客户收到货后，认为商品存在一些瑕疵，希望价格折让或退货。经过分析认为，客户不会退货而只是希望得到折让，故在2024年度会计上确认了该笔销售收入。双方在2025年1月5日谈妥，给予对方2.26万元（含税）的折让，客户提供折让证明由丙公司开具红字折让发票。2025年1月8日办妥并收回货款存入银行。
（1）2024年度确认收入：
借：应收账款113万元
贷：主营业务收入100万元
应交税费-应交增值税（销项税额）13万元
（2）2025年1月8日发生销售折让：
A、2025年度会计处理
收妥货款：
借：银行存款110.74万元
以前年度损益调整2万元
贷：应收账款113万元
应交税费-应交增值税（销项税额）0.26万元
调整对企业所得税的影响：
借：应交税费-应交企业所得税0.5万元
贷：以前年度损益调整0.5万元
（假定企业所得税税率25%）
同时，结转“以前年度损益调整”：
借：利润分配-未分配利润1.35万元
盈余公积0.15万元
贷：以前年度损益调整1.5万元
（盈余公积假定按照净利润10%提取）
B、同时需要对2024年度的财务报表进行调整：
借：主营业务收入2万元
贷：应收账款2万元
调整本年利润：
借：本年利润2万元
贷：主营业务收入2万元
调整所得税费用：
贷：所得税费用0.5万元
调整盈余公积等：
贷：本年利润1.5万元
（3）税务处理及税会差异分析
无论会计怎么处理，销售折让发生在2025年度，根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定，只能冲减2025年度的销售收入。而会计处理根据《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》规定，该事项属于资产负债表日后调整事项，虽然销售折让发生在2025年度，但是必须调整2024年度的财务报表。
因此，存在税会差异，必须进行纳税调整。
（4）企业所得税年度纳税申报表填报实务
①丙公司2024年度企业所得税申报表填报
②丙公司2025年度企业所得税申报表填报
4、销售退回
销售退回是指企业售出的商品由于质量问题等原因而发生的退货。
（1）会计处理
在收入确认之后退回的，要分几种情况分别处理：
①如果退货发生在售出的当年度的，直接冲减收入即可
借：主营业务收入
贷：应收账款
应交税费-应交增值税（销项税额）（红字）
同时，结转成本：
借：库存商品
贷：主营业务成本
②如果退货跨年度且属于资产负债表日后调整事项的（即在财务报表报出日之前发生的）：
A、在退货发生年度会计分录：
借：以前年度损益调整
收到退货：
贷：以前年度损益调整
调整企业所得税：
借：应交税费-应交企业所得税
同时，结转以前年度损益调整：
借：利润分配-未分配利润
盈余公积
B、调整商品售出年度的财务报表：
同时还要调整“本年利润”、“所得税费用”、“应交税费-应交企业所得税”、“利润分配-未分配利润”、“盈余公积”等科目。
③如果退货发生在以后年度且是财务报表报出日之后的，按照第①种情况处理即可。
国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定，企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
会计处理
A、2025年3月份会计处理：
a、退货发生时：
借：以前年度损益调整200万元
贷：应收账款226万元
应交税费-应交增值税（销项税额）26万元
借：库存商品150万元
贷：以前年度损益调整150万元
b、调整“应交税费-应交企业所得税”科目：
借：应交税费-应交企业所得税12.50万元
贷：以前年度损益调整12.50万元
c、同时，结转以前年度损益调整：
借：利润分配-未分配利润33.75万元
盈余公积3.75万元
贷：以前年度损益调整37.5万元
（假定盈余公积按照净利润的10%提取）
B、2024年度企业财务报表调整：
a调整收入：
借：主营业务收入200万元
b调整成本：
贷：主营业务成本150万元
c调整“本年利润”：
借：本年利润50万元
主营业务成本150万元
贷：主营业务收入200万元
同时：
贷：利润分配50万元
d调整“所得税费用”：
借：应交税费-应交企业所得税12.5万元
贷：所得税费用12.5万元
e调整“盈余公积”等：
贷：利润分配37.5万元
税务处理
无论会计怎么处理，销售退回发生在2024年度，根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定，只能冲减2024年度的销售收入。而会计处理根据《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》规定，该事项属于资产负债表日后调整事项，虽然销售退回发生在2025年度，但是必须调整2024年度的财务报表。
①丁公司2024年度企业所得税申报表填报
②丁公司2025年度企业所得税申报表填报：
（五）其他收入类项目纳税调整与填报
【案例】2024年3月，甲企业接受其他企业捐赠原材料一批，对方开具了增值税专用发票，价款金额100万元，税额13万元；假设该企业执行《企业会计制度》，将接受捐赠直接计入资本公积，但是税法明确规定了捐赠收入属于收入总额，应一次性确认收入计算缴纳企业所得税，需要进行纳税调增。