2023年中国税务行政诉讼大数据分析报告
2024-09-03
前言
为了提供从整体上认识和理解中国税务行政诉讼的素材，促进税务行政诉讼的研究和交流，进一步推动我国依法治税的不断纵深发展和成熟，德恒律师事务所税法服务与研究中心自2018年起连续6年按年搜集全国公开税务行政诉讼文书，加以精心整理和详尽分析，发布中国税务行政诉讼的年度大数据分析报告。
2023年度数据分析报告的研究对象主要是裁判于2023年的公开税务行政诉讼裁定书和判决书，同时参考了司法部和各级税务机关发布的公开数据。
囿于作者知识和能力所限，本报告不尽完善和疏忽之处在所难免，欢迎读者予以指正，并与我们深入交流（yiming@dehenglaw.com）。
德恒律师事务所税法服务与研究中心
数据检索条件
检索口径：“行政案件”+“2023年”+“税务行政管理（税务）”
文书数量：199份
虽然2023年公开的裁判文书相比2022年有了显著增长，但与2020年及以前相比，公开裁判文书在全部税务行政诉讼裁判文书中所占比例仍然较低，为了更全面地反映报告主题，本报告引入了司法部发布的《全国行政复议行政应诉案件统计数据》和国家税务总局、省级税务局发布的《2023年法治政府建设情况工作报告》中的数据，并参考了中国法学会财税法学研究会组织评选的2023年“年度影响力税务司法审判案例”中的税务行政诉讼案例。
一、税务行政诉讼案件数量变化和裁判文书公开
2014——2023年十年期间税务行政诉讼案件实际数量
注：2014年-2021年税务行政诉讼实际案件数量来自中华人民共和国司法部网站公布的国家税务总局系统行政应诉案件数量。2022至2023年的数据来自国家税务总局发布的法治政府工作建设情况报告。
2019—2023年中国裁判文书网公开税务行政诉讼裁判文书数量与税务行政诉讼实际数量
注：公开的税务行政诉讼裁判文书数量来自德恒税法历年从中国裁判文书网、威科先行案例库和北大法宝案例库等收集到的数据（2023年数据来自中国裁判文书网）。2019、2020期间的税务行政诉讼实际数量来自中华人民共和国司法部网站公布的国家税务总局系统行政应诉案件数量。2021至2023年期间的税务行政诉讼实际数量来自国家税务总局在相应年份发布的法治政府工作建设情况报告。
2006—2023年中国裁判文书网公开的税务行政诉讼裁判文书数量
历年税务行政诉讼裁判文书上网数据
注：德恒税法分别于2023年6月5日，及2024年5月16日在中国裁判文书网，以同一检索条件查询到的税务行政诉讼裁判文书上网数据。
2020—2023年税务行政诉讼及行政诉讼案件数量变化及相应增长率
数据特点：
2015年之前，中国裁判文书网仅公开极少量税务行政诉讼裁判文书（无2006年之前的税务行政诉讼裁判文书）。2015年到2022年中国裁判文书网公开的税务行政诉讼裁判文书数量由低至高、高位震荡，2021年起由高位跳水至最低点，2023年文书数量略有提升，但仍处低位。
2006年到2011年之间的税务行政诉讼裁判文书，中国裁判文书网上仅有1份。2012年、2013年，分别有2份、3份。
2015年起中国裁判文书网公开的税务行政诉讼裁判文书大幅、快速增长，从2014年的44份迅速膨胀至2018年历史最高点的984份，四年增长了惊人的22.3倍。2017年至2020年四年期间，税务行政诉讼裁判文书保持高位小幅震荡。但从2021起，中国裁判文书网公开的税务行政诉讼裁判文书迅速从高位跳水。2021年同比大幅缩减81.81%，仅有148份，2022年的税务行政诉讼文书仅有12份。2023年税务行政诉讼文书虽然数量仍然较少，但相较于2023年而言，仍同比增长84%。
鉴于裁判文书公开率大幅走低，公开的税务行政诉讼裁判文书的数量变化已不能反映中国实际每年发生的税务行政诉讼案件数量变化。
如图1-1所示，2016年到2017年两年，中国税务行政诉讼案件数量呈现低位稳定，在366到367件之间。2018年案件数量突然大幅增长125%达到822件。此后的2019和2020年，中国的税务行政诉讼案件量进入第二轮稳定期，案件数量在718到822件之间中位波动。在三年中位稳定期后，中国的税务行政诉讼案件在2021年起开始出现明显上升，2021年同比增长44.4%，2022年同比增长率有所回落，但仍达13.2%，2023年增长率相较于2022年而言，略有上浮，为14.12%，案件数量达到历史新高1367件。2021年至2023年期间，我国税务行政诉讼案件实际数量平均增长率为18.85%。
数据分析：
此外，从近五年法院公开案件数量与案件实际发生数量的比例也能反映上述问题。以2019年为例，公开案例数量与案件实际发生数量的比例达到了97.67%。也就是说，裁判文书网几乎公开了当年所发生的全部税务行政诉讼案件的裁判文书。2023年，这一比值仅有5.05%。即几乎95%的案件未公开。
同时，德恒税法在收集数据的过程中发现，公开税务行政诉讼裁判文书数量处于变化中（如图1-4所示）。将2023年6月5日在中国裁判文书网上查询到的税务行政诉讼裁判文书数量与2024年5月16日查询到的数据进行比较后可以发现，2014年至2022年，部分年度税务行政诉讼裁判文书数量发生了变化，总体数量有减少，说明部分已公开裁判文书被撤回。
中国裁判文书网是我国体制优势的体现，具有切实深刻的意义，是我国建成法治国家的亮丽宣言。习总书记在中央全面依法治国工作会议上提出，要“努力让人民群众在每一个司法案件中感受到公平正义”。阳光是最好的防腐剂，促进裁判文书上网，正是促进司法公正的“良方”。2013年7月1日，中国裁判文书网正式上线。十余年来，中国裁判文书网已承载公开裁判文书1.4亿余篇。裁判文书上网公开不仅推动了阳光司法，还具有极高的学术和实务研究价值。历年从中国裁判文书网筛选出的“年度影响力税务司法审判案例”对税收理论与实践极具研究及指导价值。因此，我们期待裁判文书上网能够回到“应上尽上”轨道。
为了更好地研究中国税务行政诉讼的整体状况，德恒税法收集了2016年-2021年中华人民共和国司法部网站公布的国家税务总局系统行政应诉案件数量，以及2022年、2023年国家税务总局以及各省级税务局发布的法治政府工作建设情况报告，对其中的税务行政诉讼数据予以统计和分析。
2020年至2023年期间，税务行政诉讼案件数量的增加是因为行政诉讼数量的整体增加，还是税务领域的某些特殊因素？为此，德恒税法统计并分析了2019年至2023年期间全国行政诉讼数量，得出图1-5。从该图第5列可见，税务行政诉讼案件数量与全国行政诉讼案件数量增长趋势较为一致。2021年税务行政诉讼数量与2015年的增长类似，呈现爆发式增长，很大一部分原因是行政诉讼案件整体增加。但2022年税务行政诉讼案件同比增长13.21%，行政诉讼案件同比增长1.09%。因此，2022年税务行政诉讼案件数量增加是税务领域的特殊原因。同时，我们也可以看出，自2021年起税务行政诉讼的增长比例大幅高于全部行政诉讼的增长，可见近年来税务领域的行政诉讼案件量增长十分突出。
德恒税法认为，税务行政诉讼案件量持续升高可能存在以下因素：一是近年来，随着税务机关以数管税能力的不断增长，税收征管能力显著提升，相应提升了发生涉税争议的可能性；二是近年来税务机关的主动性增加，加强了对虚开发票、偷税等税收违法行为的打击力度，也相应提升了发生涉税争议的可能性；三是近年来个人所得税税制改革以后，自然人纳税人成为税收征收管理的重要对象，而自然人纳税人相对于企业纳税人，对于涉税争议更倾向于采取法律手段维护权益，直接提升了税务行政诉讼案件数量；四是近年来随着科技进步，新的交易模式和经济形式不断推陈出新，而税收立法的升级和更新较为滞后，税务机关和纳税人对于如何正确适用税法更易发生争议；五是由于整体经济下行带来各地财政收入的紧张，各地税务机关均加大了对税收“应收尽收、颗粒归仓”的征管力度，清理欠税，加强稽查，也带来税务争议的增长。由于未来几年上述因素仍将继续存在，预计税务行政诉讼案件量仍将维持高位并继续提升。
税务行政诉讼案件数量增加并非坏事，但存在将税务行政诉讼与税务机关执法存在问题画上等号的认识。税务行政诉讼案件数量增加，说明税务机关与纳税人的争议增加，不说明税务机关执法问题变多。实际上，税务行政诉讼数量增加，是我国税务领域法治进步的佐证。
结论：
2021年以来，中国裁判文书网公开的税务行政诉讼案件数量大幅减少。中国裁判文书公开是我国体制优势的体现，具有切实深刻的意义。德恒税法在此期待，我国裁判文书公开能够早日回到“高光时刻”。
税务行政诉讼案件数量增长并非坏事，说明税务机关执法的主动性不断增强，纳税人维权意识和维权能力不断提升，是整个社会法治进步的体现。
二、税务行政诉讼案件和裁判文书公开的分区域情况
2019—2023年全国各地税务行政诉讼案件量
注：2019年、2020年的数据来自德恒税法历年在中国裁判文书网所搜集的案件。2021至2023年的数据来自国家税务总局和省一级（或计划单列市）税务机关披露的法治政府建设情况工作报告（由于部分税务机关信息披露不足，部分数据不全面）。
图中的0仅代表该地区当年未公布或无公开当地税务行政诉讼案件数量，不代表该地区当年的税务行政诉讼案件数量是0。
该图以2019年至2023年税务行政诉讼案件的总量从小到大对各区域进行排列。
2019—2023年全国各地税务行政诉讼裁判文书公开情况表
2019—2023年间全国各地税务行政诉讼案件量、裁判文书公开量和GDP
2023年全国各地税务行政诉讼案件数量和中国裁判文书网公开情况表
注：该表格中的数据来自国家税务总局和省一级的税务机关所发布的《2023年法治政府建设情况工作报告》。2024年4月15日前，国家税务总局、绝大部分省一级的税务机关以及计划单列市（大连、青岛、厦门、宁波、深圳）的税务机关均公布了《2023年法治政府建设情况工作报告》（名称不完全统一），但其中有14个地区的报告未对当地所发生的税务行政诉讼案件的数量予以公布。另有6个地区的税务局官网未见该报告。
2023年各省级行政区公开税务行政诉讼裁判文书数量
无论是中国裁判文书网2019年—2023年公开的税务行政诉讼案件总体总体数量，还是仅2023年一年的公开税务行政诉讼案件数量，均呈现出各省级行政区域分布不均的情况。
从2019—2023年税务行政诉讼案件总体数量看，案件总量第一的省份为广东省。该省共发生297件税务行政诉讼，是案件最少的省份的27倍。并且，从中国裁判文书网2019—2023年公开的全国各地税务行政诉讼裁判文书公开情况看，公开税务行政诉讼裁判文书数量最多的省份也是广东，公开数量最少的地区，公开量为0（以中国裁判文书网的数据为样本）。
具体到2023年度，从省一级税务局及各计划单列市发布的法治政府建设报告看（未披露数据和未见报告的地区未纳入分析），税务行政诉讼案件发生量最多的省份是山东省，有80件，案件数量最少的省份是福建省（不含厦门市，该市2023年未披露），仅有5件。山东（含青岛）、上海、天津、黑龙江等地区为第一梯队，案件数量在35件以上，与2022年第一梯队（35件以上）的案件数量持平。广西、湖南、宁波、海南为第二梯队，案件量在14件以上，低于2022年第二梯队的案件数量（24其以上）。云南、贵州、重庆、江西、青海、福建（不含厦门）为第三梯队，案件量在12到5件之间。
从图2-3可以看出，广东省、山东省、辽宁省、江苏省在两栏数据中均位列第一梯队。即上述四个省份，税务行政诉讼发生数量较多，法院所公开的税务行政诉讼裁判文书数量也较多。即税务行政诉讼裁判文书上网率较高。
观察第二梯队的上下两栏数据可以发现，上海市虽然在第二梯队位列第一，是该梯队税务行政诉讼案件最多的地区，但其却在第二栏的第三梯队。这说明，上海地区法院裁判文书上网率不高。湖南省、浙江省在上下两栏的位置相同。这说明，湖南省、浙江省法院所公开的税务行政诉讼裁判文书数量与当地实际发生的税务行政诉讼数量基本相匹配。即湖南省、浙江省税务行政诉讼裁判文书上网率较高。广西省在第一栏的第二梯队中，但在第二栏却在第四梯队中。这说明，广西省虽然发生了较多税务行政诉讼案件，但法院公开的案例数量却不能与该省实际发生的案例数量相匹配。即广西省税务行政诉讼裁判文书上网率较低。黑龙江省、北京市存在与广西省相似的情况。故黑龙江省、北京市，税务行政诉讼裁判文书上网率也较低。尤其是北京市，2019年至2023年期间，中国裁判文书网上北京市的税务行政诉讼判决书数量为0。
虽然较其他省份而言，河南省发生的税务行政诉讼裁判文书数量中等，处在第三梯队，但该地区公开的裁判文书数量却较多，居然位处第二栏第二梯队的第一。可见，河南省税务行政诉讼裁判文书上网率较高。天津市、福建省、四川省的情况与河南省类似，不过上述几个省份均在第二栏的第二梯队中较靠后的位置。但其公开的税务行政诉讼裁判文书数量总体较靠前，因此，天津市、福建省、四川省，税务行政诉讼裁判文书上网率较高。安徽省在上下两栏的同一梯队中，故安徽省税务行政诉讼裁判文书上网率也较高。江西省的情况与前述和黑龙江省的情况基本相同，即在税务行政诉讼案件数量一栏中位列第三梯队，但在税务行政诉讼裁判文书数量一栏中却位列第四梯队，但其在上下两栏的总体排名差距不大，故江西省税务行政诉讼裁判文书上网率略低。
以辽宁省为例，该省虽然不在2023年各区域GDP排名的第一梯队。但是，在2019—2023年期间，该省的公开税务行政诉讼判决书与税务行政诉讼案件均较多，该省在图2-3相应栏目中均位列第一梯队。并且，从德恒税法历年发布的中国税务行政诉讼大数据报告中也能得出该结论。自2018年德恒税法发布中国税务行政诉讼大数据报告以来，辽宁省历年的税务行政诉讼案件量都处于第一梯队，2021年和2022年甚至位居榜首。然而，有趣的是，辽宁省税务局未在其发布的2023年法治政府建设情况的报告中披露当年该地区发生的税务行政诉讼案件数量，与前几年相反。前已述及，税务行政诉讼案件数量多少与税务机关的执法水平之间不存在对应关系。辽宁省税务行政诉讼案件量多，或许说明在税务领域该省的法治水平已经走在了前列。况且，从图2-3可以看出，辽宁省税务行政诉讼案件上网率较高。此外，辽宁省法院的税务行政诉讼审判水平也较高，该省法院所办理的税务行政诉讼案件多次上榜中国法学会财税法学研究会评选的“年度影响力税务司法审判案例”。
聚焦2023年，对图2-5进行观察与分析可以发现，相比于去年，山东省2023年税务行政诉讼案件数量翻了一倍，且远超案件数量排名第二的上海，比上海多出29件。
2023年，海南省虽然税务行政诉讼案件不多，但相比去年，上升近一倍。海南省税务行政诉讼案件增长率如此高的原因是，海南省近年因建设自由贸易港，出台了较多大幅度的税收优惠政策，因此吸引了较多纳税人前往海南经营，进而该省的纳税争议有一定比例的增加。上述原因，德恒税法在2022年中国税务行政诉讼大数据报告中已述及。
江西省2023年的税务行政诉讼案件较少，相比去年下降了200%。
海南、云南、贵州、江西、青海等五个地区在2023年全国各区域GDP排名中分别位列：第28、第18、第22、第15、第30（参与排名的省份有31个）；在2023年各地区税务行政诉讼案件数量排名中分别位列：第8、第9、第10、第13、第14（参与排名的省份有15个）从上述几个省份的数据中大致能看出，法治水平与经济发展水平存在一定的关联性。2023年，福建省在全国各区域GDP排名中位列第8，但其在行政诉讼案件数量的排名中却在最后。这也能反映出，经济发展水平不是税务行政诉讼案件数量的唯一决定因素。并且，该省的税务行政复议案件也较少，仅有14件。是因为福建省整体行政诉讼偏少吗？根据2023年司法部公布的省区市和兵团行政应诉案件情况数据可知，福建省行政诉讼案件7111件，在全国32个省份（兵团）中排名第14。即福建省整体行政诉讼案件数量较多，只是2023年税务行政诉讼案件较少。
但经济发展水平只是决定行政诉讼案件数量的其中一个因素，税收优惠政策的多寡、吸引投资的程度、法院行政庭办案能力等其他因素也会影响税务行政诉讼案件的数量。辽宁省在税务行政诉讼案件数量、法院审理税务行政诉讼案件的水平以及税务行政诉讼案件上网率等方面，表现较为突出。
广东省、山东省、辽宁省、江苏省、湖南省、浙江省、天津市、福建省、四川省、河南省、安徽省、云南省、吉林省、河北省、重庆市、内蒙古自治区、山西省、甘肃省、上海市等地区的税务行政诉讼裁判文书上网率较高。广西省、黑龙江省、北京市、江西省、宁夏回族自治区、新疆维吾尔自治区、西藏自治区、青海省、北京市、海南省等地区的税务行政诉讼裁判文书上网率较低。
三、税务行政诉讼案件的裁判文书类型
2023年税务行政诉讼裁判文书类型
2019—2023年税务行政诉讼裁判文书类型
注：图中数据来自2019年至2024年在中国裁判文书网、威客先行案例库、北大法宝案例库检索到的税务行政诉讼案例。
2019—2023年税务行政诉讼裁判文书类型变化情况vs民事诉讼裁判文书类型
注：图中数据来自2019年至2024年在中国裁判文书网、威客先行案例库、北大法宝案例库检索到的税务行政诉讼案例。图中民事判决书与民事裁定书的比例为2021—2023年民事判决书与民事裁定书的均值。
2019—2023年税务行政诉讼裁判文书类型变化情况vs行政诉讼裁判文书类型
注：图中数据来自2019年至2024年在中国裁判文书网、威客先行案例库、北大法宝案例库检索到的税务行政诉讼案例。图中行政判决书与行政裁定书的比例为2020—2022年行政判决书与行政裁定书的均值。
2023年的税务行政诉讼裁判文书中，判决书占31.50%，裁定书占68.50%。相比全部行政诉讼案件，税务行政诉讼案件的裁定书结案率远高于全部行政诉讼案件，体现了税务行政诉讼的特殊性。即使与裁判文书结案率相对更高的民事诉讼案件相比，税务行政诉讼案件的裁定书结案率也显著偏高。
上述特征在历年税务行政诉讼裁判文书中亦有体现，即判决书比例大幅低于裁定书比例。并且，2019年至2023年五年间，税务行政诉讼判决书的比例均低于行政诉讼判决书的比例（近三年均值）；也低于民事诉讼判决书的比例（近三年均值）。
从图3-3可以看出，相比于2022年而言，2023年，税务行政诉讼案件以裁定书结案的比例有上升，裁定书与判决书之间的比例差距再次拉大，并且，2023年是近五年中税务行政诉讼以判决书结案比例最低的一年。该特征是税务行政诉讼所独有的，而非行政诉讼的特征。并且，仅以中国裁判文书网公布的裁判文书为数据样本进行分析得出，判决书比例占39%，裁定书比例占61%。
裁定书解决的是行政诉讼过程中的程序性问题，目的是使人民法院依法有效开展诉讼程序。税务行政裁定涉及到的程序问题除了原告主体资格、被告是否适格、行政诉讼管辖、行政诉讼受案范围、诉讼时效、利害关系等通用行政诉讼程序问题外，还涉及到《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则等专业法律、法规中规定的税务行政复议前置、纳税前置等程序问题。此外，裁定书中还有不少是准予撤诉的裁定。而判决书解决的是当事人双方争议的行政行为合法性和适当性问题，即实体法律关系，目的是实质性解决行政争议。
2023年，税务行政诉讼裁定书结案的比例为61.40%。判决书结案的比例为38.50%。相较于2022年而言，二者之间的比例差距再一次拉大。2023年是近5年来，税务行政诉讼以裁定书结案的比例最高的一年。
税务行政诉讼案件的裁定书结案比例高，说明很多案件无法进入对案件争议焦点的实质性审查，其原因既包括“双重前置”等制度障碍，也包括税务行政诉讼案件第三人起诉较一般行政诉讼多、和解撤诉案件多等。
四、税务行政诉讼当事人聘请律师情况
2023年税务行政诉讼中相对人和税务机关聘请律师与未聘请律师的比例
2019—2023年税务行政诉讼税务机关与相对人聘请律师的比例变化及均值
2023年税务行政诉讼各裁判类型中税务机关与相对人聘请律师的比例
2023年税务行政诉讼各审理级别税务机关及相对人聘请律师的比例
2023年税务行政诉讼中税务机关在经复议与未经复议案件中聘请律师的比例
2023年税务行政诉讼中税务机关聘请社会律师与公职律师出庭的比例
从图4-1可以看出，2023年，税务行政诉讼案件中，相对人聘请律师的比例为40.72%，相对去年，大幅上升，相比去年上升24.05个百分点；税务机关聘请律师的比例为49.48%，相比去年，下降24.32个百分点。但从近五年的数据看，税务机关聘请律师的比例一直高于相对人。
从图4-2可以看出，2021年税务机关和相对人聘请律师的比例都处于高位，2022年该比例都呈下降趋势，尤其是相对人方聘请律师的比例不到20%。2023年税务机关聘请律师的比例进一步下降，而相对人方聘请律师比例提升，带来的结果是双方聘请律师的比例是历年中最接近的。
从图4-3可以看出，以判决书结案的案件双方聘请律师比例都最高，裁定书结案的案件聘请律师的比例最低（未决案件在全部案件中占比较小，故忽略）。
相比于2022年各方聘请律师的比例而言，2023年，相对人一方聘请律师的比例有上升，税务机关聘请律师的比例则是延续了2022年的下降趋势，且处于近五年税务机关聘请律师比例的最低点。2022年正值疫情，整体经济下行，企业经营状况不佳，必然导致企业和个人减少聘请律师协助工作，以降低生产经营成本。而税务机关作为政府机关之一，受到财政收入减少的影响，也在尽量缩减财政支出。因此，2022年各方聘请律师的比例均有下降。2023年是疫情之后的第一年，经济仍处于恢复状态，相对人一方聘请律师的比例大幅上升，虽未恢复到疫情之前的状态，但二者差距不大。经济虽未完全恢复，但相对人聘请律师的比例却“抢先一步”恢复。这也从侧面反映了，近几年，相对人法治意识的提升。然而税务机关一方聘请律师的比例则继续下降。
从上图4-5可以看出，无论是从相对人角度看，还是从税务机关角度看，是否复议均是影响诉讼主体聘请律师的因素。首先，无论是相对人，还是税务机关，相比于未经复议，二者经复议后，聘请律师的意愿会更高。对于相对人方来说，复议结果与其预想有偏差，因此想通过诉讼达到其预期，进而愿意为此投入更多资源，寻求专业人士的帮助。税务机关一方来说，经过复议的案件通常已经过复议机关和被申请人方的反复考量，为了保证诉讼中获胜，也更愿意投入资源。其次，在均经复议的情况下，税务机关聘请律师的比例仍然高于相对人，而这也与二者在总体案件中所表现出的特征相符。最后，复议机关聘请律师的比例大幅低于税务机关聘请律师的总体比例。在行政诉讼中，复议机关仅需就其履行复议职能的情况作出说明并接受审查，因此应诉工作较为简单，因此复议机关聘请律师的意愿不高。
从图4-6可见，税务机关聘请社会律师的比例远高于公职律师出庭的比例。虽然如此，也有不少税务机关安排了公职律师出庭。近年来，随着公务员人员结构和素质的不断优化，税务机关大力加强公职律师队伍建设，税务公职律师日益成为一支专业素质高、业务能力强的队伍。在税务行政诉讼中，也越来越多出现税务公职律师的身影。德恒税法相信，税务公职律师队伍将在税务行政诉讼、行政复议等工作中发挥越来越大的作用。
2023年，税务行政诉讼中，税务机关聘请律师的比例有下降，相对人聘请律师的比例则有上升。不过，近5年来，税务机关聘请律师的比例均高于税务机关聘请律师的比例。此外，2023年，以裁定书结案的案件和以判决书结案的案件中，相对人聘请律师的比例相差极小。
五、税务行政诉讼案件的一审原告类型
2023年税务行政诉讼原告类型
2019——2023年税务行政诉讼自然人原告与公司原告变化趋势
注：图中2019—2023年的数据来自德恒税法历年中国税务行政诉讼大数据报告所统计的数据，2023年的数据来自德恒税法以前述检索条件在中国裁判文书网、威客先行案例库、北大法宝案例库检索到的税务行政诉讼案例。
2023年税务行政诉讼各类型原告所涉及的案件争议事由
2023年，税务行政诉讼一审原告以自然人为主，比例达到65.98%；其次是公司，占比达到30.93%。上述二者占税务行政诉讼原告比例的96.91%，其余3.09%原告类型有，个体工商户、合伙企业、检察机关。
自从2019年以来，税务行政诉讼中，公司原告比例逐年下降，自然人原告比例逐年上升，二者之间的差距逐渐增大。并且，这一差距在2022年达到了历年最大。2023年公司原告与自然人原告之间的比例差距有所缩小。
从图5-3可以看出，不同争议事由原告类型差异明显，特点突出。举报、社会保险费、政府信息公开争议案件，原告绝大多数是自然人；行政处罚、应缴未缴补税、发票争议中，公司原告比例最大。
2023年税务行政诉讼的原告类型为，自然人、公司、个体户、合伙企业。其中主要原告类型为自然人、公司。由于自然人与个体工商户、公司与合伙企业有相同之处，故将其予以合并，即图5-1。自然人（含个体工商户）占行政诉讼原告比例的66%，公司（含合伙企业）占33%。从以上数据可以看出，2023年自然人原告仍然是税务行政诉讼起诉的“主力军”。这一特征在往年的数据中亦有体现。实际上，2018年，自然人原告和公司原告各占税务行政诉讼原告的半壁江山，但从2019年起，这种情况逐渐被打破，自然人成为税务行政诉讼中最重要的起诉主体。2019年到2022年的四年期间，自然人原告的比例逐年上升，从56%增长73.81%，增长约1.3倍；而公司原告的比例则逐年下降，从42%下降到21.43%，下降1.95倍。相比上述几年的增长趋势，2023年的情况发生了变化，自然人做原告的比例相比2022年下降7.83个百分点，公司做原告的比例则上升9.5个百分点。德恒税法认为，2023年公司原告与自然人原告占比差距缩小的原因是，该年为疫情放开的第一年，经济逐步恢复，企业纳税额上升，故纳税争议相应上升。另一个原因可能是2022年公开的裁判文书最少，案件代表性不足。
2023年还有两起税务行政公益诉讼案件，且原告检察机关均作了撤诉处理。根据2023年人民检察院发布的报告，在行政公益诉讼中，检察院获支持的案件占99.96%。上述两起案件撤诉的原因均为，被告税务机关已依法履行职责，人民检察院的诉讼请求已全部实现。
2023年，自然人所提起的税务行政诉讼，争议事由集中在举报、社会保险费、政府信息公开。自然人是提起举报、政府信息公开争议的主要起诉主体。2023年，税务行政领域发生举报类案件29起，均由自然人提起，发生政府信息公开类案件14起，其中的13起由自然人提起，公司提起的政府信息公开案件仅有1起。此外，根据2023年税务行政诉讼案件的数据看，相较于公司等其他原告主体而言，自然人原告撤诉比例最高，达到60.80%。相较于自然人而言，公司提起的税务行政诉讼争议事由更加分散。2023年税务行政诉讼共涉及不同类型的争议事由共18种。其中，自然人涉及争议种类共计14种，而公司涉及的争议类型则有18种。公司原告的争议事由主要有：行政处罚（偷税）（7）、应缴未缴补税（税务处理决定书）（5）、日常征税（7）、社会保险费（5）。
自然人和公司是提起行政诉讼最主要的两类原告。自2019年以来，税务行政诉讼中，自然人原告占比逐年增加，公司原告占比则相应下降。自2021年起，自然人原告取代公司原告成为了提起税务行政诉讼最主要的主体，占比超过七成。2023年，自然人原告占比虽然略有下降，但仍然是公司原告占比的两倍。上述情况与德恒税法发布的《2018年中国税务行政诉讼大数据报告》中的预测相符。
经济社会发展迅速，新的交易标的、交易方式不断涌现。对于个人所得税，法律仅列举了9个税目。9个税目以外的不征税，不确定性较大，而各个税目所对应的税率亦各不相同。因此，税收实践中，对于自然人的某笔收入是否征税、应当对应何种税目、适用何种税率，较容易产生争议。并且，由于个人所得税除经营所得外，均按次或按月扣缴入库，因此，个人所得税纳税争议的爆发十分快速，且极具显性。此外，个人独资、合伙等类型的企业按照“经营所得”征收个人所得税，而持股平台、投资基金等新业态的存在，也带来了个人所得税争议的爆发点。
六、税务行政诉讼案件的一审被告（被诉行政行为的主体）类型
2023年税务行政诉讼案件的一审被告类型
2019年—2023年税务行政诉讼案件各类型被告占比变化
2023年税务行政诉讼各类型被告涉及的案件争议
2023年税务行政诉讼案件中各类型被告所涉案件撤诉比例
2023年，税务行政诉讼一审被告（被诉行政行为的主体）类型有：国家税务总局、省级税务局、省级以下税务局或分局、稽查局、税务所。其中，省级以下税务局或分局做被告的案件占比最高，达到67.53%，稽查局次之，占比22.16%。国家税务总局（1.03%）、省级税务局（2.58%）、税务所（6.70%）做被告的案件均低于10%。从历年情况看，不同类型的税务机关在一审被告中的占比相对稳定（除公开案例最少的2022年外）。
从撤诉案件来看，税务所为被告的案件撤诉率最高，达61.54%，超过六成；省以下税务局或分局、稽查局为被告的案件撤诉率接近五成；省级税务局为被告的案件有五分之一撤诉；国家税务总局为被告的案件撤诉率为0。
2023年，国家税务总局做被告的案件占税务行政诉讼案件数量的1.03%。历年税务行政诉讼案件中国家税务总局做被告的比例与2023年相差不大。从图6-2可见，近5年来，国家税务总局做被告的比例维持在1%到2%之间。由于国家税务总局不直接参与税收征管，因此历年税务行政诉讼案件中，以国家税务总局为被告的案件，争议事由大多为政府信息公开和举报。2023年的情况与此类似，国家税务总局做被告的案件中，50%的案件为政府信息公开，剩下50%的案件涉及日常征税（信息咨询）。2023年，国家税务总局的胜诉率为100%，高于下级税务机关的整体胜诉率（97.40%）（不包括撤诉案件）。
从2023年的数据看，省级以下税务局或分局所作出的行政行为最易引起争议，超过总体争议数量的一半，占总税务行政诉讼案件的67.53%。2022年省级以下税务局或分局做被告的数量相比2020年、2021年大幅下降。但2023年又回升至原来的水平。省级以下税务局或分局做被告的主要争议事由为社会保险费、举报、政府信息公开，争议数量最多。同时省以下税务局或分局的胜诉率在各税务机关中也是最低的。
此外，从各类型税务机关的撤诉比例看，除国家税务总局做被告的案件外，其他税务机关做被告的案件中，相对人均有撤诉。其中，撤诉比例最高的就是税务所为被告的案件。正是由于税务所的案件大多事实简单、争议不大，也让双方和解和撤诉具有更大的可能性。
历年不同税务机关在一审原告类型中的占比相对稳定。2023年，国家税务总局做被告的案件占税务行政诉讼案件数量的1.03%，历年国家税务总局为被告的案件比例都在1-2%。其中，信息公开和举报为国家税务总局为被告的案件的主要争议事由。省以下税务局或分局税收执法风险最高，涉及的争议事由较为分散。相比其绝对数量，稽查局为被告案件占比较大，执法风险较高。稽查局所涉及的案件金额大、案情复杂，较易引起争议。税务所为被告的案件比例相比2022年大幅下降，该类案件案情简单、争议不大，和解和撤诉率较高。
七、税务行政诉讼案件的争议事由
2023年税务行政诉讼不同争议事由的案件数量
2023年税务行政诉讼不同争议事案件的判决书比例
德恒税法对搜集到的2023年的税务行政诉讼案件争议事由进行了整理，考虑到部分案件因撤诉而无法确定争议事由，故予以排除。2023年税务行政诉讼案件争议事由共有18种，比2022年多出10种。第一阶梯争议事由包括税务举报、社会保险费、日常征税、政府信息公开四类，上述争议事由占总体案件比例的70.86%。位于第二阶梯的争议事由为：行政处罚（偷税）、应缴未缴补税、其他退税、发票争议、行政赔偿、个人住房、司法拍卖等。上述争议事由占总体案件的比例均不超过10%，合计占比达到22.04%。应缴未缴补税（责令限期改正通知书）、应缴未缴补税（税务事项通知书）、行政处罚（其他）、完税证明、税务登记、破产税款、纳税担保等争议事由位列第三梯队，以上事由占总体案件的比例，均为0.79%。综上，2023年税务行政诉讼案件争议事由具有种类多样、分布不均等特点。
2023年税务行政诉讼案件中，争议事由为日常征税的案件以自然人为主要原告，占比达到57.1%，公司及合伙人占比为42.9%。原告聘请律师的比例为19.04%。被告聘请律师的比例达到28.57%，均低于整体案件中各方聘请律师的比例。此类案件涉及的税种包括土地增值税、耕地占用税、个人所得税、增值税等。
2023年税务行政诉讼案件新增了多个2022年未出现的争议类型，社会保险费类案件即是其中之一。该类案件数量占比从0直接增长至20.47%，位居第二梯队。并且，社会保险费类案件进入实体争议审查阶段的比例高于总体行政诉讼案件，其判决书比例为42.31%，高于总体案件中判决书比例。一审原告80.7%为自然人，19.3%为公司。57.69%的原告聘请了律师，聘请比例高于总体案件中原告聘请律师比例。但被告聘请律师比例低于总体案件中被告聘请律师的比例，仅为38.46%。2019年1月1日，社保费由税务部门统一征收。随后，社保费类案件如德恒税法所预测，在2020年出现了爆发式增长。在此之后，社保类案件数量及其所占比例下降。2023年，社保类案件数量及比例再次上升，且在各类案件中数量及比例排第二。
涉及发票争议、个人住房、纳税担保、破产税款、司法拍卖、行政处罚（偷税）、应缴未缴补税（税务事项通知书）、应缴未缴补税（责令限期改正通知书）等争议事由的案件，虽然数量较少，但判决书比例均达到了100%。尤其是应缴未缴补税类纳税争议案件，有“纳税前置”和“复议前置”的双前置制度限制，能够实现100%判决书结案，说明纳税人方的诉讼能力有所增强。
税务举报、政府信息公开案件是历年最常见的税务行政诉讼争议事由。2023年，上述两类案件占案件总体比例30%以上。与2022年不同的是，上述两类案件的原告类型有增加，并且，原告打破了往年0胜诉的局面。说明，税务机关在面对此类案件时，应当采取更加审慎的态度。
八、税务行政诉讼案件中的争议税种
2023年税务行政诉讼案件中的争议税种
2023年各税种税收收入数额
注：图中数据来自中国裁判文书网、威客先行案例库、北大法宝案例库检索到的税务行政诉讼案例，以及财政部发布的《2023年财政收支情况》。
九、税务行政诉讼案件结案审理级别
2018—2023年税务行政诉讼案件结案审级
2023年税务行政诉讼不同争议事由一审结案比例
2023年税务行政诉讼不同争议事由二审结案比例
2023年税务行政诉讼不同争议事由再审结案比例
2023年税务行政诉讼各审级结案案件经复议比例
2023年，税务行政诉讼案件中，有58.54%的案件以一审结案，30.05%的案件是二审审结，11.40的案件进入了再审。其中，一审结案率达到近6年的最高点，而二审结案率则达到近6年以来的最低点。
2023年，税务行政诉讼一审结案案件中，撤诉案件占比最大，接近一半都在一审期间撤诉了。此外所占比例最高的三类争议案件依次为：社会保险费类案件、日常征税类案件、举报类案件。
由于接近60%的案件在一审中了结，二审税务行政诉讼案件争议事由较为集中。其中，14.81%的二审案件也撤诉结案了，此外占比最高的前三类案件争议依次为，举报类案件、社会保险费类案件、政府信息公开类案件。
由于接近90%的案件在一审或二审审结，经过再审的税务行政诉讼案件，争议事由更为集中。再审程序中没有出现撤诉案件。所占比例最高的前三类争议事由分别为：社会保险费类案件、举报类案件（上述两类案件占比相同）、日常征税、行政处罚（偷税）、应缴未缴补缴（税务处理决定书）（上述三类案件占比相同）、政府信息公开类案件。
对经复议案件的审级分析可以看出，越是经过复议的案件，反而越有可能进入二审、甚至再审程序。在再审案件中，59.09%是曾经复议的案件，二审结案案件中，56.9%是经复议案件。
自2020年以来，税务行政诉讼案件以一审结案的案件数量首次超过经过二审的案件。2020年之前的2018年、2019年，一审结案率始终高于二审结案率。2020年，拐点首次出现，二审结案率超过一审结案率，且二者的差距在2021年继续被拉大。2022年，上述形势不但未发生变化，还继续维持。但2023年打破了上述局面，一审结案率与二审结案率所呈现的状态再次回到2020年之前的情形。2023年，再审结案率达到了近三年以来的最高点。以2018年为基点，再审结案率持续增长，直至2020年，达到近6年以来的最高点16%。但2020年以后的2021年，再审结案率回落至2018年的水平。但此后的2年，再审结案率再次呈现上升趋势。
从上述数据可以发现，社会保险费类案件、日常征税类案件、举报类案件在一审、二审、再审程序中均处于占比较高的案件。这说明，一方面，上述几类案件是较容易发生争议的案件；另一方面，相对人与税务机关在这几类案件中的冲突较为尖锐，双方之间的冲突经二审，甚至再审之后才能解决。此外，还可以发现，行政处罚（偷税）类案件、应缴未缴补缴（税务处理决定书）类案件在一审、二审程序中占比不高，但在再审中却占比较高，甚至与前述日常征税类案件所占比例齐平。这说明该类案件发生争议的几率或许不如社会保险费类案件高，但该类案件一旦发生，则较难开解。因此，税务机关应当多多积累处理此类争议案件的经验，了解纳税人纠结所在，以将矛盾化解在萌芽状态。政府信息公开类案件虽然在一审、二审阶段占比较高，但在再审阶段所占比例的排名有下降。这说明，政府信息公开类案件虽然较容易产生争议，但矛盾不如前述社会保险费类案件尖锐。这也说明，此类案件的矛盾更好化解。如果税务机关想即降低诉讼风险，可以从该类案件入手。
2023年，一审结案比例上升，二审结案比例下降。上述二者的趋势基本回到2020年之前的水平。这说明，税务机关与纳税人的矛盾大部分得到了开解。
再审结案比例达到近3年以来的最高点。一审判决对案件结果影响极大，二审、再审对一审改判的情况极少。基于此，当事人应当高度重视一审。
部分争议事由为日常征税类案件、应缴未缴补税（税务处理决定书）的案件，经历了复议、一审、二审、再审四轮争议解决程序。说明上述两类案件中，征纳双方分歧较大，投入的诉讼成本较高。税务机关应当对此类案件予以重视。
十、税务行政诉讼裁判结果
2023年税务行政诉讼裁判结果
2019—2023年税务行政诉讼相对人和税务机关胜诉比例
2023年税务行政诉讼纳税人等相对人方胜诉/税务机关一方败诉案件的争议事由
2023年税务行政诉讼相对人方胜诉案件一审原告类型数量占比
2023年税务行政诉讼纳税人胜诉/税务机关败诉案件在不同结案审级的数量占比
2023年税务行政诉讼税务机关败诉原因
2019——2023年税务行政诉讼案件撤诉或按撤诉处理的比例
注：图中数据来自中国裁判文书网、威客先行案例库、北大法宝案例库检索到的税务行政诉讼案例。
2023年，税务行政诉讼中，相对人胜诉比例为2.58%，相较2022年17.39%的胜诉率而言，大幅下降；税务机关胜诉比例为49.48%，亦有下降，而撤诉比较大大提高，达47%。
2023年，从相对人胜诉/税务机关败诉案件的争议事由看，发票争议（不含行政处罚或举报）、举报、其他退税（不含出口退税）、日常征税（不含税务处理决定书）、社会保险费各占五分之一。
2023年，从相对人胜诉/税务机关败诉的一审原告类型看，自然人原告比例达到80%，公司原告比例达到20%；一审被告均为省以下税务局或分局。此外，一审原告中，自然人聘请律师的比例低于公司聘请律师的比例，为25%；公司聘请律师的比例为100%。并且，一审被告税务机关聘请律师的比例也为100%。
2023年，税务机关一方败诉的原因分别为，不作为、程序违法、适用法律法规错误、程序违法、证据不足。
从近几年的情况看，除2022年之外，相对人的胜诉率均在10%以下，2023年，原告胜诉率甚至仅为2.58%，下降到了近5年以来的最低位。德恒税法认为，2022年税务行政诉讼案件，原告胜诉率高的一部分原因是，2022年案件量较少，数据可能存在偏差。原告败诉原因复杂多样，既存在不具有利害关系、超过诉讼时效等起诉程序问题，也存在不满足纳税前置、复议前置等税法上的程序问题，还存在的确有税收违法行为等实体问题。
税务机关的胜诉率远高于纳税人，并且在2019年至2022年期间，除2020年波动较大，胜诉率较高之外，其他年份均稳定在65%左右。但是，2023年，较为特殊，税务机关胜诉率大幅降低。相比2022年，下降17.91个百分点。德恒税法认为，2023年税务机关胜诉率较低的原因是，该年度撤诉案件较多。2023年，撤诉案件占比47.42%，是近5年以来，撤诉案件最多的一年。
相对人胜诉/税务机关败诉的案件主要集中在发票争议、举报、其他退税、日常征税、社会保险费等五类案件中。从上述争议事由可见，相对人胜诉/税务机关败诉的案件既涉及与日常征税、其他退税等有关的税收实体问题，也涉及举报、社会保险费等与税收实体问题无关的问题。
从税务行政诉讼纳税人等相对人一方胜诉/税务机关一方败诉案件看，纳税人一方的原告类型中，自然人原告占比80%，公司原告占比20%。这与2022年的情况完全相反，2022年，胜诉案件中，公司原告占比超过六成，自然人原告进展两成。在2023年税务行政诉讼整体案件中，自然人原告比例下降，公司原告比例上升的情况下，自然人原告胜诉率还有所上升，堪称自然人原告的“逆袭”。并且，更加有趣的是，在胜诉案件中，自然人原告聘请律师的比例为25%，不但低于胜诉案件中公司原告聘请律师的比例，还低于整体案件中原告聘请律师的比例。与此相对应的是，被告税务机关一方，聘请律师的比例达到了100%。从税务行政诉讼原告胜诉/税务机关败诉的案件，一审被告类型看，省级以下税务局或分局占比100%。前已述及，省级以下税务局或分局是占比最高的被告类型，该机关涉及的案件类型复杂，数量庞大，执法风险也最高。2022年的数据亦显示，省以下税务局胜诉率低于平均值，而败诉率却高于平均值。
2023年税务机关败诉的主要原因是不作为，主要发生在举报类案件和发票争议类案件中。2022年，举报类案件均已法院驳回原告起诉结案；2023年，相对于其他案件而言，举报类案件胜诉率虽然不低，但也不如2022年高。在2023年税务行政诉讼案件中，国家税务总局某税务局、白某不履行税务稽查职责一案中，税务机关在收到涉案履行法定职责申请书的情况下，未在法定期限内予以回复，构成不依法履行职责。从上述案例可见，税务机关对当事人的举报略有懈怠。可见，胜诉率高不代表不存在败诉的可能。因此，对于举报类案件，税务机关还是要认真对待。自2017年行政公益诉讼入法以来，行政公益诉讼案件逐年增多。2023年，检察机关提起行政公益诉讼1276件，同比2022年上升76.7%。可见，检察机关对行政机关行政不作为的监督越来越严格。因此，税务机关应当在税收征管活动中，积极依法履行职责，既要避免“乱作为”，也严防“不作为”。
税务行政诉讼一审原告败诉率居高不下，究其主要原因是，相对人一方对于税法和税务行政诉讼规则的认识有限，聘请律师的比例也低于税务机关。
2023年税务行政诉讼案件中，相对人胜诉的比例较低，但税务机关胜诉的比例也不高，约有一半案件以原告撤诉方式结案。这类案件通常是双方达成了一定程度的和解。
败诉案件的被告均为省以下税务局或分局。败诉案件涉及的事由较广、较杂。这对税务机关的执法水平提出了较高的要求。其中，尤其是省以下税务局或分局在税收执法的过程中，应当更加审慎、细致。
此外，2023年税务行政诉讼案件中，税务机关败诉的主要原因是不作为、事实不清、适用法律错误、证据不足、程序违法等。税务机关在努力合法行政的同时，也要避免“不作为”。此外，在证据收集、事实认定方面，也要更加严谨。
脚注：
[1]2019年（自然人56%，公司42%）、2020年（自然人56%，公司41%）、2021年（自然人61%，公司37%）、2022年（自然人73.81%，公司21.43%）
[2]最高人民检察院工作报告（第十四届全国人民代表大会第二次会议应勇2024年3月8日）
作者：德恒税法服务与研究中心
撰稿负责人：
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